Not: Ýþbu Makale, Lebib Yalkýn Mevzuat Dergisi'nin Subat/2008 Dönemine iliþkin 50. sayýsýnda yayýmlanmýþtýr...
1-) SEVK ÝRSALÝYESÝ:
1.1:) Genel Hükümler.....:
213 Sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun 230. maddesinin 5. bendinde “Satýlan veya satýn alýnan mallar için SEVK ÝRSALÝYESÝ düzenlenmesi” zorunlu hale getirilmiþ emredici bir hükümdür.
Malýn alýcýya teslim edilmek üzere satýcý tarafýndan taþýndýðý veya taþýttýrýldýðý hallerde “SATICININ”, teslim edilen malýn alýcý tarafýndan taþýnmasý veya taþýttýrýlmasý halinde de “ALICININ” taþýnan veya taþýttýrýlan mallar için mallar için “SEVK ÝRSALÝYESÝ DÜZENLEMESÝ” ve taþýtta bulundurmasý mutlak þarttýr.
Malýn bir mükellefin birden çok iþyerleri ile þubeleri arasýnda taþýndýðý veya satýlmak üzere bir komisyoncu veya diðer bir aracýya gönderildiði hallerde de, malýn gönderen tarafýndan sevk irsaliyesine baðlanmasý gereklidir.
Nihai tüketicinin, tüketim amacýyla perakende olarak satýn aldýklarý mallarýn, kendileri tarafýndan taþýnmasý veya taþýttýrýlmasý hallerinde, bu mallara ait fatura veya perakende satýþ fiþinin bulunmasý koþuluyla sevk irsaliyesi aranýlmaz.
Ayrýca, 213 Sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun 240. maddesinin (A) bendinde “Ücret karþýlýðý eþya nakleden bütün gerçek ve tüzel kiþilerin, naklettikleri eþyalar ve mallar için “Taþýma Ýrsaliyesi” tanzim edilmesinin de þart olduðu” hükmü getirilmiþtir.
Sevk Ýrsaliyesi; Malýn belgesiz dolaþýmýný önlemek amacýyla mal ve hizmetlerin teslim ve satýþ olayýnýn saðlýklý belgeye baðlanmasýný,
Taþýma Ýrsaliyesi ise ücret karþýlýðýnda eþya taþýyanlarýn mükellefiyetlerini kontrol etme amacýna yönelik yasal düzenlemelerdir.
Vergi Usul Kanunu 232 Seri No’lu Genel Teblið kapsamýnda idare bu noktada bir istisna getirmiþ olup, “Ýrsaliyeli Fatura” düzenleyenlerin ayrýca “Sevk Ýrsaliyesi” düzenlemeyeceklerini belirlemiþtir.
Sevk Ýrsaliyesi; Vergi ziyaýna yol açacak fiilleri iþlemeye yönelecek olanlarý uyarma amacýný taþýyan bir otokontrol mekanizmasý olup, ekonomide malýn miktar itibariyle hareketinin izlenmesini ve malýn belgesiz dolaþýmýný önlemeyi amaçlamaktadýr.
1.2:) Sevk Ýrsaliyesinde Yer Alacak Bilgiler.....:
Vergi Usul Kanunu’nun 230. maddesine göre, sevk irsaliyeleri fiyat ve bedel hariç, faturalarda bulunmasý gereken bilgileri içerecek, malýn nereye ve kime gönderildiði de ayrýca belirtilecektir. Buna göre, irsaliye seri ve sýra numaralarý ile teselsül edecek, düzenleme tarihi, irsaliyeyi düzenleyen mükellefin adý soyadý varsa ticaret ünvaný, iþ adresi ve hesap numarasý, malýn veya iþin nevi ve miktarý, satýlan malýn teslim tarihinin gösterilmesi gerekmektedir. Düzenlemede Vergi Usul Kanunu’nun fatura nizamý ile ilgili 231. madde hükmüne de uyulmasý gereklidir.
Ýrsaliye düzenlemesinin satýþa baðlý bulunmadýðý hallerde, malýn nereye ve kime gönderildiði ayrýca belirtilecektir.
253 Seri Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliði ile Sevk Ýrsaliyelerinde “sevk tarihi” nin de belirtilmesi zorunluluðu getirilmiþtir.
Sevk irsaliyelerinde düzenleme tarihinin yer almasý yukarýda belirtildiði gibi Vergi Usul Kanunu’nun 230. madde hükmü gereðidir. Bunun dýþýnda 22.01.1997 tarihinde yayýmlanan 253 Seri No’lu Tebliðle, sevk tarihinin de irsaliyede yer almasý zorunluluðu getirilmiþtir. Bu husustaki Teblið açýklamasý þöyledir:
“... Bu Genel Teblið ile 213 sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. ve 257. maddelerinin Bakanlýðýmýza verdiði yetkiye dayanýlarak, sevk irsaliyelerinde tanzim tarihi yanýnda ayrýca bir sevk tarihinin de yer almasý uygun görülmüþtür.
Buna göre, tanzim tarihi ile fiili sevk tarihi sevk irsaliyeleri üzerinde ayrý ayrý yer alacaktýr. Tanzim tarihi ile sevk tarihinin ayný gün olmasý halinde de bu tarihler ayrý ayrý kaydedilecek, herhangi birine yer verilmeksizin düzenlenen sevk irsaliyeleri hiç düzenlenmemiþ sayýlarak özel usulsüzlük cezasý kesilecektir.
Yukarýdaki uygulamanýn varlýðý halinde kesileceði belirtilen Özel Usulsüzlük Cezasý 345 Seri No’lu Teblið’de yapýlan açýklama ile ikinci derecede usulsüzlük cezasýna çevrilmiþtir.
Sevk irsaliyesinin merkezde bilgisayarla düzenlenmesi ve düzenlenme tarihinden sonra emteanýn sevk edilecek olmasý halinde, fiili sevk tarihi bu belge üzerine elle yazýlabilecektir. Ayrýca, bu Genel Tebliðin yayýmý tarihinden önce bastýrýlan veya tasdik ettirilen sevk irsaliyelerinin mevcutlarý tükenene kadar fiili sevk tarihinin elle yazýlmak suretiyle kullanýlmasý mümkün bulunmaktadýr.”
1.3:) Sevk Ýrsaliyesine Ýliþkin Genel Tebliðler.....:
Yukarýda genel hatlarý ile bahsekonu edilen “Sevk Ýrsaliyesi” ile ilgili T.C. Maliye Bakanlýðý’nca yayýmlanmýþ 173, 222, 246 ve 253 Seri No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliðleri mevcut olup, çeþitli konulara iliþkin ayrýntýlý uygulamalar için bahsekonu tebliðlere bakýlmalýdýr.
1.4:) Diðer Hususlar.....:
Kamu kurum ve kuruluþlarýnca satýlan mal sevkiyatýnda düzenlenen sevk belgelerinde, irsaliyede yer almasý gereken bilgilere yer verilmek þartýyla ayrýca sevk irsaliyesi aranmayacaktýr. Bu hususta, 253 Seri No’lu Tebliðde’de ilave açýklama yapýlmýþtýr.
Maden Kanunu’na göre maden sevkine iliþkin olarak düzenlenen belgeler, uluslararasý taþýmacýlýkla kullanýlan hamüle senedi ve konþimento gibi belgeler, Gümrük Ýdaresinde malýn mühürlenmesinden sonra verilen resmi belgeler sevk irsaliyesi yerine geçecektir. Hamüle senedi ve konþimentoda, taþýma irsaliyesinde bulunmasý gereken belgeler bulunmak kaydýyla, taþýma irsaliyesi düzenlenmemesi de mümkündür. Açýklamalar 253 Seri No’lu Tebliðde de tekrarlanmýþtýr.
Ýþyerinde boþ sevk irsaliyesi bulundurma mecburiyeti yoktur. Düzenlenen irsaliyeler mutlaka taþýtta bulundurulacaktýr.
Sevk irsaliyesi en az bir asýl ve örnek olarak düzenlenecek, birden fazla örnek düzenlendiðinde, herbirine kaçýncý örnek olduðu yazýlacaktýr.
En az iki örnek olacak sevk irsaliyesinin biri alýcýda diðeri satýcýda kalacaktýr.
Beþ yýllýk muhafaza ve ibraz süresi sevk irsaliyesi için de geçerlidir.
246 Seri No’lu Genel Tebliðde, sevk irsaliyesi uygulamasýnda kanuna aykýrý fiilin ve gerektirdiði cezanýn muhatabýnýn tesbiti ile ilgili açýklamalar yer almakta olup, ayrýntýlarý þöyledir:
“Maliye Bakanlýðý’na yapýlan baþvurulardan, bazý mükelleflerin, baþka illerde bulunan satýcýlardan sipariþ ettikleri mallarý, telefon, faks gibi haberleþme araçlarý yoluyla baðlantý kurduklarý taþýmacýlara taþýttýrdýklarý, bu gibi durumlarda alýcý tarafýndan düzenlenecek sevk irsaliyesinin araçta bulundurulmasý açýsýndan fiili imkansýzlýkla karþý karþýya bulunmalarý nedeniyle cezaya muhatap olduklarý görülmüþtür.
Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 257. maddesinin Maliye Bakanlýðý’na verdiði yetkiye dayanýlarak sevk irsaliyesi ile ilgili olarak aþaðýdaki düzenlemeler yapýlmýþtýr.
* Vergi Usul Kanunu’nun 230. maddesinin 5. bendi uyarýnca, malýn alýcýya teslim edilmek üzere satýcý tarafýndan taþýndýðý veya taþýttýrýldýðý hallerde sevk irsaliyesinin satýcý tarafýndan düzenlemesi zorunludur.
Malýn alýcý tarafýndan veya taþýttýrýldýðý hallerde ise sevk irsaliyesi düzenleme zorunluluðu alýcýya aittir. Ancak, alýcý ve satýcýnýn bu konuda mutabýk kalmalarý halinde, sevk irsaliyesi satýcý tarafýndan da düzenlenebilecektir. Buna göre, satýcýnýn sevk irsaliyesi düzenlenmesi halinde alýcý tarafýndan ayrýca sevk irsaliyesi düzenlenmesi gerekmeyecektir.
* Taþýmanýn alýcý tarafýndan yaptýrýldýðý hallerde, denetimler sýrasýnda sevk irsaliyesine iliþkin olarak özel usulsüzlük cezasý kesilmesini gerektiren fiillerin tesbiti halinde, ceza uygulamasý aþaðýdaki þekilde yürütülecektir.
Yukarýda belirtilen hallerde sevk irsaliyesi düzenleme mecburiyeti alýcýya ait bulunduðundan, sevk irsaliyesinin düzenlenmediðinin tespiti halinde, ceza alýcý adýna kesilecektir.
Ancak taþýma alýcý tarafýndan yaptýrýlmakla birlikte varýlan mutabakat gereði sevk irsaliyesinin satýcý tarafýndan düzenlenmesi durumunda, sevk irsaliyesinde tarih, müþterinin adý veya ticaret ünvaný, adresi, vergi dairesi, vergi numarasý, malýn cinsi ve miktarýna iliþkin bilgilerden herhangi birinin yer almadýðýnýn veya yanlýþ yazýldýðýnýn tespit edilmesi halinde, bu belgeye iliþkin ceza belgeyi düzenleyen satýcý adýna kesilecektir.
Þu kadar ki, denetim sýrasýnda fiilen araçta bulunan mallarýn cins ve miktarlarý ile sevk irsaliyesinde yer alan mallarýn cins ve miktarlarý arasýnda tutarsýzlýk tesbit edildiði takdirde ise öncelikle tutarsýzlýðýn sebebi araþtýrýlacaktýr.
Bu araþtýrma sonucuna göre;
* Düzenlenen sevk irsaliyesine, sevk edilen mallarýn cins ve miktarlarýna iliþkin bilgiler, satýcý tarafýndan eksik veya yanlýþ yazýlmýþ ise ceza, belgeyi düzenleyen satýcý adýna kesilecektir.
* Satýcý tarafýndan sevk irsaliyesi doðru olarak düzenlendiði halde araca sonradan alýcý, taþýyýcý veya diðer þahýslar tarafýndan baþka mallar yüklenmiþ olmasýndan dolayý tutarsýzlýðýn ortaya çýktýðý durumlarda ise araca sonradan yüklenen mallarý taþýtan adýna ceza kesilecektir.
* Denetimler sýrasýnda mallarýn sevk irsaliyesinde belirtilen farklý bir güzergahta seyrettiði tespit edilir ise ceza mallarý taþýtan adýna kesilecektir.
2-) ÖZEL USULSÜZLÜK CEZASI:
Özel Usulsüzlük fiilleri ve bunlara iliþkin cezalar 213 Sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinde düzenlenmiþ olup, cezalardaki kanuni tutarlar 4369 sayýlý kanunla belirlenmiþ ve mükerrer 414. madde kapsamýnda her yýl “Yeniden Deðerleme” oranýnda arttýrýlmaktadýr.
Bakanlar Kurulu’nun bu ceza tutarlarýný arttýrýp-indirme hususunda yetkisi mevcut olup, 01.01.2005 yýlýndan itibaren (YTL.) bazýnda geçerli olacak tutarlar “342 Seri No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliði” ile tespit edilmiþ ve 01.01.2007 tarihinden itibaren geçerli olan tutarlar da 364 Seri No’lu Genel Teblið ile belirlenmiþtir.
Konumuz “Sevk Ýrsaliyesi” olup, bu husustaki yasal müeyyideler aþaðýda açýklanmýþtýr.
2.1:) Ýrsaliyesiz Mal Sevkinde Yasal Hükümler.....:
213 Sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 2 No’lu bendinde “Perakende satýþ fiþi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiþ, giriþ ve yolcu taþýma bileti, SEVK ÝRSALÝYESÝ, taþýma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müþteri listesi ile Maliye Bakanlýðý’nca düzenleme zorunluluðu getirilen belgelerin; düzenlenmediðinin, kullanýlmadýðýnýn, bulundurulmadýðýnýn, düzenlenen belgelerin aslý ile örneðinde farklý meblaðlara yer verildiðinin veya gerçeðe aykýrý olarak düzenlendiðinin tespiti halinde, her bir belge için “ÖZEL USULSÜZLÜK CEZASININ” kesileceðine hükmedilmiþtir.
Özel Usulsüzlük Cezasýnýn kesilebilmesi için belgelerin verilmemiþ ve alýnmamýþ olduðunun saptanmasý gerekli olup, sevk irsaliyesindeki numara noksanlýðýndan veyahut sevk irsaliyesindeki nüsha noksanlýklarýndan veyahut þekil noksanlýklarýndan oluþan fiiller için V.U.K.’nun 352. maddesi kapsamýnda “Ýkinci Derecede Usulsüzlük Cezasý” kesilmesi gereklidir.
Bu hususta;
Ýlgili Daire............: Danýþtay 3. Dairesi
Tarih.................: 06.02.1996
Esas No..............: 1995 / 2785
Karar No.............: 1996 / 336
No’lu karar mevcuttur.
3-) VERGÝ MAKEMESÝNDE DAVA AÇILMASI:
3.1:) Özel Usulsüzlük Cezasý Kesilme Nedenleri.....:
Malýn tedavülde hareketi aþamasýnda “Özel Yoklamaya Yetkili Memurlar”ýn yaptýklarý kontrollerde, sevk irsaliyesinin bulunmadýðý cihetiyle veya diðer þekil noksanlýklarý nedeniyle tanzim ettikleri “TUTANAK” kapsamýnda “Özel Usulsüzlük Cezalarý” mükellefe teblið edilmektedir.
Mükellefçe tebellüð edilen iþbu ceza ihbarnameleri mükellef tarafýndan ya ödenmekte veyahut teblið tarihini takip eden 30 (Otuz) günlük süre içinde “Vergi Mahkemesinde” DAVA açýlmaktadýr.
Açýlmýþ bulunan davalarýn büyük bir yüzdesi mükellef lehine neticelenmekte olup, buradaki en önemli husus “Tutanaklarýn 3. Þahýslara Ýmzalattýrýlmasý” suretiyle düzenlenen tutanaklar neticesi kesilen özel usulsüzlük cezalarýnýn idare aleyhine sonuçlanmasýdýr.
3.2:) Tutanaklarýn 3. Þahýslara Ýmzalattýrýlmasý.....:
Özel usulsüzlük cezalarýna konu teþkil eden “Tutanaklarýn” kargo þoförlerine veya kargo servisi þeflerine veyahut “Þirket Yetkilisi ile Yetkili Elemanýn” dýþýndaki kiþilere imzalattýrýlmalarý, yargý kararlarý gereðince idareye “Özel Usulsüzlük Cezasý” kesilmesi hakkýný vermemektedir.
213 sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun 131. maddesinde; yapýlacak tespitlerde “yoklama” neticelerinin TUTANAK mahiyetinde olan “Yoklama Fiþine” geçirileceði belirlenmiþtir.
131. maddenin ikinci fýkrasýnda ise “Bu fiþler yoklama yerinde iki nüsha tanzim olunarak tarihlenir, bulunursa nezdinde yoklama yapýlana veya yetkili adamýna imza ettirilir, bunlar bulunmaz veya imzadan çekinilirse keyfiyet fiþe yazýlýr ve yoklama fiþi polis, jandarma, muhtar ve ihtiyar meclisi üyelerinden birine imzalatýlýr.” hükmüne yer vermiþtir.
213 sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun 132. maddesi ise “Yoklama neticelerinin bildirilmesi” hususunu belirlemiþ olup, yoklama fiþlerinin birinci nüshasý yoklamasý yapýlan þahýs veya adamýna býrakýlýr, bunlar bulunmazsa bilinen adresine 7 gün içinde posta ile gönderilir.” hükmüne yer vermiþtir.
Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun;
Tarih.....................: 16.01.1998
Esas No ................: 1996/293
Karar No ...............: 1998/5
kararýnda “yükümlü veya yetkili adamýnýn bulunmadýðý bir sýrada sürücüler nezdinde düzenlendiði anlaþýlan söz konusu tutanaklarýn “Vergi Usul Kanunu’nun 131. maddesi hükmüne uygun olmadýðýný” belirlemiþtir.
Danýþtay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu:
Tarih ....................: 25.09.1998
Esas No ................: 1997/236
Karar No ................: 1998/226
kararýnda “yükümlü veya yetkili adamýnýn bulunmadýðý bir sýrada düzenlenen” Tutanaklarýn “Vergi Usul Kanunu’nun 131. maddesinin ikinci fýkrasýnýn son cümlesinde açýklandýðý þekilde polis, jandarma, muhtar veya ihtiyar meclisi üyelerinden birine imzalatýlmadýðýnda” bu tutanakla yapýlan tespitte yükümlüyü baðlayýcý bulmamýþtýr.
Anýlan maddeye göre tespit edilen bir husus nedeniyle ilgililerin cezaya muhatap tutulabilmeleri için, cezaya dayanak alýnacak tutanaðýn, bulunursa nezdinde yoklama yapýlana veya yetkili adamý tarafýndan imza edilmiþ olmasý gerekmekte olup, üçüncü þahýslar nezdinde düzenlenen tutanak esas alýnarak ilgililer hakkýnda ceza uygulanmasýna imkan bulunmamaktadýr. Bu bakýmdan anýlan Kanun maddesine aykýrý olarak düzenlenen tutanak esas alýnarak ceza kesilmesi mümkün deðildir, binaenaleyh kanuna aykýrý olarak düzenlenen tutanak esas alýnarak kesilen cezada yasal isabet yoktur.
Cezaya mesnet teþkil eden olayýn, hiçbir tereddüte yer verilmeyecek þekilde tespit edilmesi ve yoklamanýn usulüne uygun olarak yapýlmasý zorunludur. Bu ayný zamanda cezalarýn kanuniliði ilkesinin de bir gereðidir. Maddi olayla ilgili olmayan ve maddi olay hakkýnda bilgi sahibi bulunmayan kiþilerin beyanýnýn maddi olayý açýklýða kavuþturmayacaðý sabittir. Tutanaðýn, mükellefi temsil ve ilzam etmeyen 3. þahýslarýn (kargo yetkilisi, araç söforü vs.) beyan, ifade ve imzasýna göre düzenlenmiþ olmasý halinde, bunlarýn imzalarýnýn cezaya muhatap olan ilgili mükellefi temsil ve ilzama yetkili olmadýðý tartýþmasýzdýr. Bu itibarla söz konusu tutanaðýn fiili ve faili tam olarak açýklýða kavuþturduðundan söz etmeye olanak bulunmayýp, kesilen cezada hukuka uyarlýk yoktur.
4-) SONUÇ:
Sevk irsaliyesi bakýmýndan “Alýnmama, verilmeme, düzenlememe, kullanýlmama, bulundurmama gibi cezayý gerektiren fiilin tüm unsurlarý olmadan FAÝLÝN CEZALANDIRILMAMASI, GENEL HUKUK ÝLKESÝ olup, bu prensibin ceza uygulamasýnda mutlak tatbik edilmesi gereklidir.
Bu husustaki DANIÞTAY KARARLARI aþaðýda kaydedilmiþtir.
* Danýþtay 4. Dairenin;
Tarih...................: 25.01.2000
Esas No...............: 1999 - 1208
Karar No..............: 2000 - 184
kararýnda sevk irsaliyesi düzenlenmediðine dair tutanaðýn þirketi temsile yetkili kiþiye deðil, araç sürücüsüne imzalatýlmasý halinde özel usulsüzlük cezasý kesilemez hükmü mevcuttur.
* Danýþtay 4. Dairenin;
Tarih...................: 02.07.1999
Esas No...............: 1999 - 580
Karar No..............: 1999 - 2953
kararýnda yol kontrollerinde sevk irsaliyesi bulunmadýðýna iliþkin yoklama tutanaðýnýn nakliyeciye veya diðer kiþilere imzalatýlmasýnýn hukuken geçerli olmayacaðý kararlaþtýrýlmýþtýr.
Netice’de;
Vergi mahkemesi kararlarýnda; kargo þoförlerinin veya þirketi temsil etmeyen 3. þahýslarýn TUTANAÐI imzalamalarý nedeniyle ÝRSALÝYENÝN TANZÝM EDÝLMEDÝÐÝ, VERÝLMEDÝÐÝ ve ALINMADIÐINDAN SÖZEDÝLEMEYECEÐÝNDEN, 213 Sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun 353/2. maddesinde öngörülen FÝÝLLERÝN GERÇEKLEÞMEMÝÞ OLMASI itibariyle Kargo Yetkilisince veya 3. þahýslarca imzalanan TUTANAK kapsamýnda DAVA KONUSU CEZA, YASAL DAYANAKTAN YOKSUN KALMAKTADIR.
Düzenlendiði andaki maddi ve fiili durumu yansýtmasý gereken “TUTANAKTA” davacýnýn olay yerinde bulunup, bulunmadýðý belirlenmeden sadece bahsi geçen emtianýn taþýnmasýndan ve gönderildiði adrese tesliminden sorumlu olan dolayýsýyla davacýnýn yetkili adamý olmadýðý açýk ve aleni bulunan kargo yetkilisine veya 3. þahýslara bahsekonu tutanaðýn imzalatýlmasý, DAVACIYI BAÐLAYICILIK TAÞIMADIÐI GÝBÝ, HUKUKÝ SONUÇLAR DOÐURMASINI DA OLANAKLI KILMAZ. Dolayýsýyla 213 Sayýlý Vergi Usul Kanunu’nun 353/2. maddesinde öngörülen fiillerin gerçekleþtiðine iliþkin hukuken geçerli bir tesbitin bulunmamasý nedeniyle, kesilen CEZA YASAL DAYANAKTAN YOKSUN bulunmakta ve davalarýn çoðu mükellef lehine sonuçlanmaktadýr.
Araç þoförü veya kargo yetkilisi nezdinde düzenlenen Tutanak, anýlan Kanun maddesine aykýrý bulunmakta ve düzenlenen bu tutanak esas alýnarak, davacý adýna ceza kesilmesi yargý tarafýndan bozulmaktadýr.
Kiþisel düþüncemiz; Önemli ölçüde idare açýsýndan gelir kaybýna neden olan bu hususta, yeni bir düzenlemenin yapýlmasýdýr.
YANIT
YEMÝNLÝ MALÝ MÜÞAVÝRLÝK
VE DENETÝM ANONÝM ÞÝRKETÝ
NECDET ÖZSEZGÝN
|
|
1.) Giriþ.....:
Ýþletme organizasyonu içinde Ýnsan Kaynaklarý Departmanýna verilen görevlerin baþýnda, personelin seçilmesi, iþe alýnmasý, iþe alýnan personelin iþletmeye uyumunun saðlanmasý, iþ ve sosyal güvenlik mevzuatýnýn düzenlediði hükümler doðrultusunda bildirimlerin yapýlmasý, iþçi saðlýðý ve iþ güvenliði hükümlerine göre gerekli eðitim çalýþmalarýnýn yürütülmesi gelmektedir.
Ýþe alýnmasýna karar verilen bir personel için, iþ baþý yapmadan önce baþlayan ve iþe baþladýktan sonra devam eden, iþ ve sosyal güvenlik mevzuatýnýn öngördüðü bir takým bürokratik iþlemlerin yapýlmasý gerekmektedir. Bu iþlemlerin baþýnda ise “Personel Özlük Dosyasý”nýn oluþturulmasý gelmektedir.
2.) Personel Özlük Dosyasý.....:
Özlük iþleri, personelin iþe giriþ ve çýkýþ iþlemlerinin belgelendirilmesi, sicil tutma, çalýþma düzeninin saðlanmasýna yönelik iþlemlerin ve bürokratik iþlemlerin yapýlmasýný ifade eder.
Ýþ Kanunu’na göre, iþveren çalýþtýrdýðý her iþçi için bir özlük dosyasý düzenlemek zorundadýr. Ýþveren, personel için düzenlenen özlük dosyasýnda, personelin (iþçinin) kimlik bilgilerinin yanýnda, Ýþ Kanunu ve diðer kanunlar uyarýnca düzenlemek zorunda olduðu her türlü belge ve kayýtlarý saklamak ve bunlarý istendiði zaman yetkili memur ve mercilere göstermek zorundadýr. (Ý.K. m:75)
Görüldüðü üzere, Ýþ Kanunu personel özlük dosyasý düzenlenmesini ve personel ile ilgili her türlü bilgi ve belgenin bu dosyada saklanmasýný zorunlu kýlmýþtýr. Ýþletmede çalýþan personel ile ilgili düzenli bir özlük dosyasýnýn bulunmasý, insan kaynaklarý yönetiminin yapacaðý iþlemleri kolaylaþtýracaðý gibi, kamu adýna inceleme ve soruþturma ile görevli memurlarýn denetim faaliyetlerine de kolaylýk saðlayacaktýr.
Özlük dosyasýnýn düzenlememesi halinde Ýþ Kanunu’nun 104. maddesine göre iþveren 2007 yýlý için 844,00 YTL. idari para cezasý ödemek zorundadýr. Kanunda öngörülen bu ceza tutarý her yýl yeniden deðerleme oranýnda artýrýlmaktadýr.
3.) Özlük Dosyasýnýn Gizli Tutulmasý.....:
Ýþ Kanunu’nun öngördüðü düzenlemeye göre iþveren, personel (iþçi) hakkýnda edindiði bilgileri dürüstlük kurallarý ve hukuka uygun olarak kullanmak ve gizli kalmasýnda iþçinin haklý çýkarý bulunan bilgileri açýklamamakla yükümlüdür. (m:75/2)
Kanunun bu hükmü ile çalýþan personelin bireysel hak ve özgürlükleri koruma altýna alýnmýþtýr. Gerçekten, özlük dosyasýnda bulunan bilgiler çalýþan kiþiye has bir takým özellikler arz edebilir. Bu bilgilerin hukuk dýþý kullanýlmasýndan dolayý maddi ve manevi zararlarýn ortaya çýkmasý söz konusu olabilir.
Bu noktada, insan kaynaklarý yönetiminde çalýþan personele önemli bir görev ve sorumluluk düþmektedir. Ýþletmelerde, personel özlük dosyasýnýn oluþturulmasý ve takibi insan kaynaklarý yönetimi tarafýndan yürütülmektedir. Ýnsan kaynaklarý yönetimi personel özlük dosyasýndaki bilgileri gizlilik içinde titizlikle muhafaza etmelidir. Ýþletme içine veya iþletme dýþýna bu bilgilerin sýzmasýný önleyecek mekanizmalar geliþtirilmiþ olmalýdýr.
Ýnsan kaynaklarý bölümünde çalýþan personelin diðer çalýþanlara ait bilgilere sahip olacaklarý için, öncelikle bu bölümde çalýþacak olan personelin güvenilir, dürüst ve disiplinli olmasý saðlanmalýdýr. Ýnsan kaynaklarý yöneticisi ile bu bölümde çalýþanlar, kurum ve kuruluþlarýn üst yöneticileri ile önemli konularý (ki bazen gizlilik içeren bilgileri) paylaþmak durumundadýrlar. Dolayýsýyla, iþletme için önemli sayýlacak bazý bilgiler ile çalýþan personele ait bilgileri izleyen insan kaynaklarý yönetiminin tesisi çok önem arz etmektedir.
4.) Özlük Dosyasýnda Bulunacak Belgeler.....:
Personelin özlük dosyasý hazýrlanýrken iþe alýnmasýndan itibaren yasalar gereði düzenlenmek zorunda olduklarý belgeler toparlanacaktýr. Bunlar;
* Ýþe giriþ bildirgesi,
* Çalýþma ve Sosyal Güvenlik Bakanlýðýna gönderilen iþçi giriþ ve çýkýþlarýný gösteren (Ek-1 ve Ek-2) belgeleri, ÝAB’ler,
* Ýþe giriþ saðlýk raporu,
* Aðýr ve tehlikeli iþte çalýþabilir raporu,
* Ýþten ayrýlma bildirgesi,
* Sakatlýk vergi indirim belgesi ve sakatlýk durumunu gösterir rapordur.
Bu belgelerin mutlaka personel özlük dosyalarýnda muhafaza edilmesi gerekir.
Kanuni bir zorunluluk olmamakla birlikte aþaðýdaki belgelerinde bulunmasý iþveren, sigortalý ve denetim yapan birimler açýsýndan önem arz etmektedir. Bu belgeler ise;
* Ýkametgah belgesi,
* Savcýlýktan adli sicil kaydý,
* Fotoðraf,
* Nüfus cüzdaný sureti,
* Vergi sicil numarasý,
* Sosyal sigorta sicil numarasý,
* Eðitim durumunu gösterir belge,
* Gerekiyorsa uzmanlýk belgesi veya sertifika,
* Kurs bitirme belgesi,
* Ýþten ayrýlan personel için çalýþma belgesi,
* Ve iþletmece gerekli görülen diðer belgeler
olarak sayýlabilir.
Þüphesiz bu belgelerin de diðerleri gibi toplandýðý yer “Personel Özlük Dosyasý”dýr.
Yukarýda sayýlan belgelerin yanýnda personel özlük dosyasýnda (var ise) iþ sözleþmesinin veya çalýþma koþullarýný gösteren bir belgenin bulunmasý gerekir. Ýþ sözleþmesi haricinde personelin iþe alýnma sürecinde hazýrlanan iþ baþvurma formu, mülakat deðerlendirme formu, iþçi tanýtým kartý, genel özel indirimden yaralanma dilekçesi, iþçi zimmet ve teslim alýndý belgesi, kan grubu belgesi, çalýþma belgesi örneði, sürücü belgesi örneði, iþe davet yazýsý, disiplin yazýþmalarý, iþten ayrýlan personel için ibraname veya istifa dilekçesi gibi belgelerinde bulunmasý gerekir.
5.) Sonuç.....:
Kanunen toplanmasý zorunlu olmayan bilgi ve belgeler iþletmelerin kendi politikalarýna göre belirlenmektedir. Birçok iþletme kendi üretim ve ticari iliþkileri ile iþletme politikalarýna göre bir personel yönetmeliði düzenleyip uygulamaya geçirmektedir. Bu yönetmelik o iþletme içinde çalýþan herkes için baðlayýcý olmaktadýr.
Mustafa Kuruca, SGK Baþmüfettiþi
Kaynak: ÝSMMMO - Mali Çözüm Dergisi
Eylül - Ekim/2007 (Sayý: 83)
|
|
Genel olarak, çalýþanlarýn iþlediði ekonomik suçun iki ana türü vardýr; biri, hileli mali raporlama, diðeri ise varlýklarýn zimmete geçirilmesidir. Birincisi, çoðunlukla, üst düzey yönetim tarafýndan iþlenir ve þirketin mali tablolarýnýn kasten manipülasyonunu içerir. Ýkinci suç türü ise çok daha yaygýndýr ve herhangi bir pozisyondaki bir çalýþan tarafýndan çeþitli yollarla iþlenebilir. Yine, ikinci kategori, hýrsýzlýk, hileli olarak mülkiyet edinme ve þahsi kazanç karþýlýðýnda gizli iþ bilgilerini satma gibi ekonomik suçlarý içerir.
Bu makalede daha ayrýntýlý olarak ikinci grup suiistimali ele alacaðýz, ancak çalýþanlarýn suç iþleme sebeplerine bakmadan önce, Türkiye'de son dönemde yürüttüðümüz bazý soruþturmalardan birkaç örnek vermek istiyorum.
Tekstil sektöründeki bir aile þirketinin kýdemli muhasebecisi Bay X, 18 aylýk bir süre zarfýnda on yýlý aþkýn süredir çalýþtýðý þirketinin 2 milyon dolarýný çaldý. Þirketin banka hesaplarý üzerinde hileli olarak sýnýrsýz ve tam kontrol saðladý, böylece hem þahsi banka hesabýna hem de karýsýnýn hesabýna sayýsýz elektronik para aktarýmý yaptý. Sahte muhasebe kayýtlarý ve hayali tedarikçilere yapýlan sahte ödemelerle ekonomik suçunu örtbas etti.
Uluslararasý bir ilaç þirketinde çalýþan ve tedarikçilere yapýlan ödemelerden sorumlu muhasebe asistaný Bayan Y, kredi kartý borçlarýný ödemek için oniki ay içerisinde 200.000 dolar çaldý. Muhasebe sistemi üzerinden yaptýðý sahte banka mutabakatlarý ve sahte yevmiye kayýtlarý ile suçunu gizlemeye kalkýþtý.
Bu iki örnek üzerinden hareketle çalýþanlarýn ekonomik suç iþleme nedenlerine bakacaðýz.
Çalýþanlar neden ekonomik suç iþliyor?
Araþtýrmalar, her türlü suiistimal türünün üç temel öðeyi içerdiðini gösteriyor, yani fýrsat, baský ve mantýklý gerekçelendirme. Bu etmenler, genel olarak, "suiistimal üçgeni" olarak isimlendirilmektedir.
Üçgenin birinci ve en önemli öðesi fýrsattýr. Birçok þirket, yetersiz gözetim ve görev ayrýlýðýnýn eksikliði gibi zayýf kontroller uygulayarak farkýnda olmadan hilekar çalýþanlarý için uygun fýrsatlar yaratýyor. Örneðin, hiçbir çalýþan kasa defterindeki çekleri hazýrlama, imzalama ve kaydetme görevlerinin tamamýný birden yürütmemelidir. Bu örnekte, çalýþanlarýn kendileri için çekler yazmasýný veya kendi faturalarýný ödemelerini ve bunlarý meþru gider ödemeleri gibi kaydetmelerini mümkün kýlan mükemmel bir fýrsat gözlenebilir.
Hem Bay X hem de Bayan Y ilgili þirketlerinin güvenilir çalýþanlarý oldular ve ne yaptýklarýný kimse kontrol etmeksizin þirketin banka hesaplarýna ve muhasebe sistemine eriþecek bir konuma geldiler. Böylece, ekonomik suçu iþleme fýrsatýný elde ettiler.
Üçgenin ikinci öðesi baský faktörüdür. Normalde suiistimal fýrsatlarý çalýþanlarýn çok küçük bir bölümü tarafýndan deðerlendirilecekken, buna baský faktörü eklendiðinde dürüst bir çalýþan da suç iþlemeye yönelebilir. Baský, kumar veya uyuþturucu gibi mali sorunlar ya da baðýmlýlýklardan ötürü bireyin özel yaþantýsýndan kaynaklanabilir. Baský, ayný zamanda, kazanç hedefine her ne pahasýna olursa olsun eriþme ihtiyacý gibi nedenlerle iþ ortamýndan da gelebilir.
Bayan Y örneðinde, kendisi normal maaþý ile karþýlayamayacaðý tüketim mallarýný satýn alma arzusu nedeniyle büyük bir kredi kartý borcunun altýna giriyor.
Sonuç olarak da þahsi mali baskýlar ile baþkalarýný kýskanma faktörünün birleþimi onu suç iþlemeye sürüklüyor.
Üçgenin üçüncü ve son öðesi mantýklý olarak gerekçelendirme ya da kendini haklý görmedir. Çalýþanlar, yanlýþ eylemlerini kendilerine açýklamak istediklerinde bu öðeden yararlanýrlar. Örneðin, "Ben sadece bu parayý ödünç alýyorum, geri ödeyeceðim", "Bunu bana borçlular", "Daha fazlasýný hak ediyorum", "Bunu herkes yapýyor, ben neden yapmayayým?" ve "Þirketin yeterince parasý var, bu tutar onlar için çok önemsiz" gibi ifadeler bu durumu açýklar. Diðer örnekteki Bay X'in açýklamasý ise deðerinin bilinmediðini ve hak ettiði ücretin kendisine ödenmediðini düþündüðü þirketten aldýðý bu paranýn, yýllar boyunca þirkete olan baðlýlýðýnýn ve yoðun çalýþmasýnýn "mükafatý" olduðuydu.
Bu üç öðenin birleþimi, bireylerin ekonomik suç iþlemeleri için tehlikeli bir formüldür. Peki, bu tür suiistimalleri tespit etmek için ne yapýlabilir? Ýç kontrollerini geliþtirerek bireylerin ekonomik suç iþleme fýrsatlarýný ortadan kaldýrmak þirketler için hayati önem taþýyor. Çalýþanlarýn tümünün kontrollerin yürürlükte olduðunun farkýnda olmasý saðlanmalý ve herhangi bir suiistimalin tespiti konusunda ortada kuþku býrakýlmamalýdýr. Bu tür bir tespit edilme algýsýnýn kendisi bile etkili bir caydýrýcýdýr.
Bir çalýþan suiistimalinin uyarý ipuçlarý nelerdir?
Bir çalýþan suistimali vakasýna iþaret edebilecek birçok uyarý ipucu vardýr. Örneðin;
* Kendisine son model bir Golf marka spor arabasý, cep telefonu ve pahalý marka elbiseler alan Bayan Y örneðinde olduðu gibi çalýþanýn yaþam tarzýndaki açýklanamayan ani deðiþimler veya bir çalýþanýn kazancýnýn üstünde bir hayat sürmesi,
* Aþýrý bir iþ yükü olmamasýna raðmen çalýþanýn stresli görünmesi veya çalýþanýn kiþiliðindeki fark edilir deðiþimler,
* Sürekli olarak, özellikle diðer personel çýktýktan sonra uzun süre çalýþmaya devam etmesi,
* Çalýþanýn izin kullanmaya isteksiz olmasý,
* Belli bir departman içerisinde çalýþanlarýn sýk sýk deðiþmesi,
* Eksik hesap özeti ve eksik dokümantasyon ya da bilinmeyen iþlemler hakkýnda müþteri þikayetleri,
* Sadece belli bir çalýþan ile görüþmek ve iþ yürütmek isteyen tedarikçiler/müþteriler,
* Bir çalýþan ile müþteri/tedarikçi arasýndaki sýcak iliþkiler,
* Denetim kontrolleri olmadan ya da görev daðýlýmý eksikliði nedeniyle önemli rollerdeki çalýþanlarýn, kasa defteri ve bankacýlýk kayýtlarý gibi önemli iþlemler üzerinde aþýrý kontrole sahip olmasý. Bay X örneðine dönecek olursak, muhasebe sisteminin tüm kontrolü onun elindeydi ve þirketteki uzun yýllarýndan ötürü kendi personelinin eylemlerini sorgulamasý mümkün deðildi,
* Herhangi bir açýklama olmadan artan maliyetler,
* Dýþarýdan iþ menfaatleri olan çalýþanlar,
Bu sýralananlar sadece bir þirketin dikkat etmesi gereken göstergelerdir ve kesinlikle bir çalýþanýn ekonomik suç iþlediði anlamýna da gelmez.
Bir çalýþanýn ekonomik suç iþlediðinden þüpheleniyorsanýz, ne yapmalýsýnýz?
Bir çalýþanýn ekonomik suç iþlediðinden þüpheleniyorsanýz, doðru ve uygun tavýr takýnmak önemlidir. Ancak suçun duygusal yönünden ötürü mantýklý olarak düþünmek bazen zor olabilir. Bay X örneðinde olduðu gibi, yýllar boyunca þirketin geliþmesine ve büyümesine katký saðlamýþ güvendiðiniz biri tarafýndan aldatýlma duygusu yýkýcý olabilir. Bu his de suçluya iliþkin baþarýsýz bir soruþturma ve kovuþturma ile sonuçlanabilecek ani bir tepki vermenize yol açabilir.
Bir çalýþanýn suiistimal içerisinde bulunduðunu düþünüyorsanýz aþaðýdaki adýmlarý izlemenizi tavsiye ederiz:
* Kuþkularýnýz hakkýnda onu uyaracaðýnýz için derhal þüpheli çalýþanla yüzleþmeye kalkmayýn. Bu, onun önemli delilleri yok etmesine yol açabileceði gibi bazý uç örneklerde de ülkeyi terk etmesi ile sonuçlanabilir,
* Ýddia kaynaklarýný gözden geçirin. Kaynaklar gerçekten doðru mu, yoksa þüphelenen çalýþan ile ilgili þahsi bir meseleye mi dayanýyor?,
* Eðer mümkünse, çalýþaný þüphelendirmeden, ayrýntýlý bir iç soruþturma yürütün, bunu, örneðin, hafta sonlarýnda ya da personelin ofiste olmadýðý olaðan çalýþma saatleri dýþýnda yapýn,
* Þüphelerinizi destekleyecek þirket banka kayýtlarý, günlük defterler ve faturalar gibi yazýlý delillerden mümkün olduðunca çok toplayýn,
* Nakit, banka hesaplarý, hisse senetleri gibi þirket varlýklarýný ve eðer mümkünse, IT muhasebe kayýtlarýnýn yedeklerini çýkararak elektronik veriyi de güvence altýna alýn,
* Þüpheli çalýþanla yüzleþmeden önce avukatlar ve ekonomik suç soruþturma uzmanlarý gibi profesyonellerden tavsiye almaya çalýþýn,
* Yeterli delili toplayýp profesyonel tavsiye aldýktan sonra þüpheli çalýþaný resmi bir görüþmeye çaðýrmayý düþünün. Bu esnada görüþmede konuþulan konularý not etmesi için þirketin en az bir yasal temsilcisinin yanýnýzda bulunmasýný saðlayýn,
* Zimmete geçirilen varlýklarýn iadesi için ceza ya da hukuk davasý açmayý düþünün,
Yukarýdaki her iki örnekte neler oldu?
Uzman bilirkiþi raporlarýnýn hazýrlanmasýný mümkün kýlan detaylý bir soruþturmayý þirket adýna yürüttük. Daha sonra bu raporlar, dava esnasýnda çalýnan
paralarýn iadesi ile ilgili olarak suçlu çalýþanlar aleyhinde kullanýldý. Bay X örneðinde, þirket dava açtý ve eski muhasebeci tutuklandý, yargýlandý ve XX yýl hapis cezasýna çarptýrýldý. Suçlunun suiistimali nasýl gerçekleþtirdiðini kanýtlamak için raporumuz dava muamelelerinde kullanýldý ve çalýþanýn parayý þahsi hesabýna nasýl aktardýðýna dair çürütülemez deliller saðladý. Bayan Y ile ilgili olarak ise þirket, eski muhasebe asistaný aleyhinde hukuk davasý açtý, suç delili olarak ve çalýnan toplam meblaðýn iadesi konusunda raporumuzu kullandý.
Wayne Anthony, Direktör
16/11/2007
Kaynak: Dünya Gazetesi
|
|
Not: Ýþbu Makale, Lebib Yalkýn Mevzuat Dergisi'nin Ekim/2007 Dönemine iliþkin 46. sayýsýnda yayýmlanmýþtýr...
1.) Genel Hükümler.....:
3065 Sayýlý Katma Deðer Vergisi Kanunu’nun 26. maddesi “Dövizli Yapýlan Ýþlemleri” belirlemiþ olup, bahsekonu maddenin lafzi ifadesinde; “Bedelin döviz ile hesaplanmasý halinde döviz, vergiyi doðuran olayýn meydana geldiði andaki cari kur üzerinden Türk Parasýna çevrilir” hükmü mevcuttur.
3065 Sayýlý Katma Deðer Vergisi Kanunu’nun 10/a maddesi hükmüne göre; mal teslimi ve hizmet ifasý hallerinde K.D.V. açýsýndan vergiyi doðuran olay meydana gelmekte olup, dolayýsýyla K.D.V. malýn teslimi ve hizmetin ifasýnda tahakkuk etmektedir.
Bu yasal düzenlemeler kapsamýnda;
Dövizle veya dövize endeksli olarak yapýlan iþlemlerde dövizin, malýn teslimi veya hizmetin ifa edildiði tarihteki cari kur üzerinden YTL.’ye çevrilmesi gerekir. Dövizli iþlemlerde K.D.V. matrahýnýn tespitinde T.C. MERKEZ BANKASI DÖVÝZ ALIÞ KURU esas alýnýr ve bu þekilde K.D.V. MATRAHI oluþur.
2.) Dövizle Yapýlan Ýþlemlerde K.D.V......:
Mal veya hizmet ister peþin, ister vadeli satýlsýn, K.D.V. açýsýndan vergiyi doðuran olay mal teslimi ve hizmetin ifasý ile meydana gelmektedir. Ancak, taksitli satýþlarda malýn veya hizmetin peþin bedeline “Vade Farký” þeklinde bir bedel ilave edilmektedir.
Yine, K.D.V. Kanunu’nun 24/c maddesinde; Vade farký, fiyat farký, faiz, prim gibi muhtelif ilave gelir unsurlarýnýn da K.D.V. matrahýna dahil edileceði belirlenmiþtir.
Satýþ fiyatlarýnýn “Döviz” cinsinden belirlendiði durumlarda; taksitli mal ve hizmet satýþlarýnda dövizin malýn teslim edildiði ya da hizmetin ifa edildiði tarihteki cari alýþ kuru üzerinden YTL.’ye çevrilmek suretiyle, bulunacak matrah üzerinden K.D.V. hesaplanmasý gerekecektir.
Dövizli satýþ bedelinin taksitli olarak ödenmesi durumunda; malýn teslim edildiði tarihteki cari kur ile taksitlerin ödendiði tarihteki cari kur farklý olacaðýndan bu kur farklarýnýn vergilenip-vergilenmeyeceði hususu önem kazanmakta olup, iþbu yazýmýzýn konusunu oluþturmaktadýr.
Bu hususta 30.06.2007 tarih ve 26568 No’lu Resmi Gazete’de “105 Seri No’lu Katma Deðer Vergisi Genel Tebliði” yayýmlanmýþtýr.
105 Seri No’lu tebliðin “E-) Vade Farký, Kur Farký ve Matrahta deðiþikliðe yol açan iþlemlerde K.D.V. uygulamasý” bölümünde aþaðýda açýklanan husus yer almaktadýr.
* Vade Farklarý;
K.D.V. Kanunu’nun 24/c maddesine göre vade farký, fiyat farký, faiz, prim gibi çeþitli gelirler ile servis ve benzer adlar altýnda saðlanan her türlü menfaat, hizmet ve deðerlerin K.D.V. matrahýna dahil olacaðý belirlenmiþtir.
Buna göre, teslim ve hizmet iþlemlerine ait fatura da ayrýca gösterilen vade farklarý matraha dahil edilecek ve iþlemin tabi olduðu K.D.V. oraný üzerinden vergilendirilecektir.
Diðer taraftan; vadeli iþlemlerde bedelin zamanýnda ödenmemesi nedeniyle, ortaya çýkan yeni vade farklarý da vadeli satýþa konu teslim ve hizmete iliþkin matrahýn bir unsuru olduðundan, bu vade farklarýnýn ayrýca fatura edilmesi ve vadeli satýþa konu teslim veya hizmetin yapýldýðý tarihte bu iþlemlerin tabi olduðu oran üzerinden K.D.V. hesaplanarak vade farký faturasýnýn düzenlendiði döneme iliþkin beyannamede beyan edilmesi gerekmektedir.
* Kur Farklarý;
Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiði iþlemlerde bedelin kýsmen veya tamamen vergiyi doðuran olayýn vuku bulduðu tarihten sonra ödenmesi halinde satýcý lehine ortaya çýkan kur farký esas itibariyle vade farký mahiyetinde olduðundan matrahýn bir unsuru olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.
Buna göre, teslim veya hizmetin yapýldýðý tarih ile bedelin tahsil edildiði tarih arasýnda ortaya çýkan lehte kur farký için satýcý tarafýndan fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkýna, teslim veya hizmetin yapýldýðý tarihte bu iþlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle K.D.V. hesaplanacaktýr.
Bedelin tahsil edildiði tarihte alýcý lehine kur farký oluþmasý halinde, kur farký tutarý üzerinden; alýcý tarafýndan satýcýya bir fatura düzenlenerek teslim ve hizmetin yapýldýðý tarihteki oran üzerinden K.D.V. hesaplanacaktýr.
3.) Döviz Olarak Ödenen Avanslarda K.D.V. ......:
Malýn teslimi veya hizmetin ifasýndan önce peþin tahsil edilen avanslar, bir teslim ve hizmetin karþýlýðýný oluþturmadýðýndan K.D.V.’ye tabi deðildir.
Ancak, avans olarak ödemeye iliþkin fatura düzenlenmiþse bu tutarla sýnýrlý olmak üzere T.C.M.B. Alýþ Kuru üzerinden YTL.’ye çevrilmesi ve K.D.V. hesaplanmasý gerekmektedir.
Fatura düzenlenmediði koþulda, avans K.D.V.’ye tabi tutulmayacaktýr.
4.) Satýþ Bedelinin Vergiyi Doðuran Olayýn Meydana Geldiði Tarihten Sonra Ödenmesi......:
3065 Sayýlý K.D.V. Kanunu’nun 10. maddesine göre, bedel tahsil edilmese dahi faturanýn malýn teslim edildiði tarihte düzenlenmesi ve K.D.V.’nin hesaplanmasý gerekmektedir.
Dövizle yapýlan iþlemlerde ödemenin malýn teslimi veya hizmetin ifasýndan sonra yapýlmasý halinde aþaðýda detaylarý kaydedilen þekilde hareket edilecektir.
Öncelikle satýþa ait dövizin malýn teslim edildiði veya hizmetin ifa edildiði tarihteki cari alýþ kuru üzerinden YTL.’ye çevrilmek suretiyle bulunan bedel üzerinden fatura düzenlenmesi ve K.D.V. hesaplanmasý gereklidir.
Satýþ bedelinin dövizin malýn teslim edildiði veya hizmetin yapýldýðý tarihten sonra ödenmesi halinde iki tarih arasýnda bir kur farký oluþmasý muhtemel olup, lehte kur farkýnýn vade farký gibi deðerlendirilerek malýn veya hizmetin tabi olduðu oranda K.D.V.’ye tabi tutulmasý ve ilk faturaya atýfta bulunmak suretiyle ikinci bir fatura düzenlenmelidir.
5.) Satýcý Lehine Oluþan Kur Farklarý .....:
5.1:) Döviz Cinsinden K.D.V. Dahil Olarak Belirlenen Bedelin Vergiyi Doðuran Olayýn Meydana Geldiði Tarihten Sonra Ödenmesi Nedeniyle Ortaya Çýkan Kur Farklarý ....:
Katma Deðer Vergisi dahil mal ve hizmet bedellerinin malýn teslimi ve hizmetin ifasýndan sonraki bir tarihte ödenmesi halinde, ortaya çýkan “KUR FARKLARINA” ait K.D.V., kur farký bedeline iç yüzde oraný uygulanmak suretiyle hesaplanýp beyan edilecektir. Burada dikkat edilecek husus; Katma Deðer Vergisi dahil mal ve hizmet bedelleridir.
5.2:) Döviz Cinsinden Belirlenen Bedelin K.D.V. Hariç Tutarýnýn K.D.V.’nin Doðduðu Tarihten Sonra Ödenmesinde Oluþan Kur Farklarý ....:
Katma Deðer Vergisi hariç bedelin vergiyi doðuran olayýn meydana geldiði tarihten sonraki bir tarihte ödenmesi halinde, döviz kurlarýndaki artýþtan dolayý ortaya çýkan kur farklarý üzerinden ayrýca K.D.V. hesaplanmasý gereklidir.
6.) Satýcý Aleyhine Oluþan Kur Farklarý .....:
Kur farký tutarý üzerinden alýcý tarafýndan satýcýya bir fatura düzenlenecek ve teslim - hizmetin yapýldýðý tarihteki oran üzerinden K.D.V. hesaplanacaktýr.
6.1:) Katma Deðer Vergisi tutarýnýn döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak belirlenen bedele dahil olmasý halinde; ortaya çýkan kur farklarýna ait K.D.V., aleyhte oluþan kur farký bedeline iç yüzde oraný [(Vergili Bedel x Vergi Oraný) / (100 + Vergi Oraný)] tatbik edilmek suretiyle hesaplanacaktýr.
6.2:) Dövize endeksli toplam bedele K.D.V.’nin dahil edilmemesi durumunda ise; vergiyi doðuran olay ile ödeme tarihi arasýnda ortaya çýkan aleyhte kur farkýnýn K.D.V.’si, kur farký bedeline dýþ yüzde oraný (Vergi Bedeli x Vergi Oraný/100) formülü tatbik edilmek suretiyle hesaplanacaktýr.
Bu suretle hesaplanan K.D.V.
* Alýcý tarafýndan Hesaplanan K.D.V.
* Satýcý tarafýndan Ýndirilecek K.D.V.
olarak dikkate alýnacaktýr.
7.) Kur Farklarýndaki K.D.V. Uygulamasýnda Farklý Görüþler ....:
Bilindiði üzere kur farklarýnýn K.D.V. karþýsýndaki durumu tatbikatta karmaþýk bir mesele olmuþ ve K.D.V. Kanunu’nun uygulamaya baþladýðý yýllardan beri tartýþýlan, ihtilaf yaratýlan, standartlarý oluþamayan bir konu olarak günümüze kadar süre gelmiþtir.
Mal ve hizmet bedelinin vergiyi doðuran olayýn vuku bulduðu tarihte tahsilinde K.D.V. yönünden sorun olmamakta, fakat bedelin gecikmeli olarak tahsilinde ve bu arada kur deðiþikliði olduðunda sorunlar baþlamaktadýr.
1985 yýlýndan beri görüþ ayrýlýklarýna sebep teþkil eden “Kur Farklarýnýn K.D.V. Karþýsýndaki Durumu” 105 Seri No’lu Katma Deðer Vergisi Genel Tebliði ile ilk defa Tebliðle ifade edilmesine raðmen, bu husustaki sularýn durulacaðý anlamýný taþýmamakta olup, ihtilaflarýn süreceði kanaatinde bulunmaktayýz.
Konunun netleþmesini teminen uygulamaya iliþkin görüþlere aþaðýda kýsaca deðinilmektedir.
7.1:) Vergi Ýdaresinin Görüþü.....:
Vergi Ýdaresinin genel anlayýþý kur farklarýnýn vergilendirilmesi þeklinde olup, bazý þartlarla sýnýrlý olmak üzere deðiþik bir uygulamayý 04.08.1997 tarih ve 32761 sayýlý müktezasýnda belirtmiþtir. Bahsekonu müktezada;
“Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edilmesinin mutad olduðu uluslararasý ihalelerle iþin mahiyeti nedeniyle döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edilmesi gereken kamu ihalelerinde, geç ödeme nedeniyle ortaya çýkacak kur farklarýnýn katma deðer vergisine dahil edilmeyeceði” þeklinde görüþ açýklanmýþtýr.
Maliye Bakanlýðý’nýn konuya iliþkin özelgelerinde (09.06.1995/31729 ve 19.04.1995/21436) teslim tarihindeki bedel ile ödeme tarihindeki bedel arasýnda ortaya çýkacak farklarýn vade farký mahiyetinde olduðu ve matraha dahil edilerek katma deðer vergisi hesaplanmasý gerektiði belirtilmektedir.
7.2:) Danýþtay’ýn Görüþü.....:
Kur farklarýnýn K.D.V. tabi olup olmadýðý hususunda farklý Danýþtay kararlarý mevcuttur.
Danýþtay Yedinci Dairenin 15.10.2003 tarih 2000/7423 Esas ve 2003/4293 No’lu kararýnda “K.D.V.’nin satýlan malýn teslim tarihindeki geçerli kur esas alýnarak Türk Lirasýna çevrilen bedel üzerinden hesaplanmasýnýn gerekli olduðu, kur farklarýnýn katma deðer vergisi matrahýna dahil edilmesine yasal olanak bulunmadýðý” þeklinde karar verilmiþtir.
Danýþtay Onbirinci Dairenin 04.10.2000 tarih 2000/1252 Esas ve 2000/3658 No’lu kararýnda ise “Kur Farklarý K.D.V. Kanunu’nun 24/c maddesine göre K.D.V. matrahýna dahil bulunduðundan, kur farklarý üzerinden K.D.V. hesaplanmasý gerektiði” yönünde karar verilmiþtir.
8.) Sonuç ....:
Kur farklarýnýn K.D.V. tabi olduðuna iliþkin açýk bir yasal hüküm mevcut deðildir. Þimdiye kadar bu konuda herhangi bir teblið hükmü de yok iken, ilk defa 105 No’lu K.D.V. Genel Tebliði ile Vergi Ýdaresi; Kur Farklarýnýn K.D.V. tabi olduðu hususunu müktezalar yerine Teblið ile belirterek, hüküm haline getirmiþtir.
Yukarýda deðinildiði gibi konu ile ilgili çeliþkili, farklý Danýþtay Kararlarý da mevcuttur.
Kur farklarý Vergi Ýdaresince 1985 yýlýndan beri “Vade Farký” niteliðinde görülmek þekliyle 3065/24/c madde hükmü kapsamýnda K.D.V. tabi tutulmuþtur.
Bizim kiþisel olarak yorumumuz “Kur Farklarýnýn K.D.V. Tabi Tutulmamasý” þeklindedir.
K.D.V. Kanunu’nun 26. maddesinde mal ve hizmetlerin satýþ bedelinin yabancý para ile hesaplanmasý halinde, yabancý paranýn vergiyi doðuran olayýn meydana geldiði andaki cari kur üzerinden TL. çevrilmesi gerekmektedir. Katma Deðer Vergisinde vergiyi doðuran olay malýn teslimi veya hizmetin ifa edilmesi ile gerçekleþmektedir. 26. madde hükmüne göre, vergilemenin yabancý paranýn bu tarihteki kura göre hesaplanan Türk parasý üzerinden yapýlmasý ve daha sonraki kur deðiþikliklerinin matrahla iliþkilendirilmemesi gereklidir.
3065 Sayýlý K.D.V. Kanunu’nun 24/c maddesinde özellikle “Kur Farklarýnýn” yer almamasý bu düþüncemizi bize göre teyid etmektedir, bunun neticesinde de;
“Kur Farkýnýn ekonomik konjonktür gereði oluþmasý, binaenaleyh Kanun’un 4. maddesi kapsamýnda müstakil bir hizmet olarak kabul edilemeyeceði, 24/c maddesinde düzenlenen vade farký ile ayný anlama gelmeyeceði, farklý karakter taþýdýðý ve bunun gereði olarak da kanun koyucunun kur farklarýnýn K.D.V.’ye tabi tutulmasýný amaçlamadýðý sonucuna varýlmasý” yanlýþ bir deðerlendirme olmayacaktýr.
Malýn teslimi veya hizmetin ifasýnda K.D.V. hesaplanmýþsa, o mal ve hizmete iliþkin K.D.V.’nin uygulandýðýndan cihetle olay son bulmakta ve bundan sonraki lehte veya aleyhteki oluþumlara K.D.V.’nin tatbik edilmemesi gerekmektedir.
Ayrýca;
Danýþtay Kararlarý’nýn içtihat haline gelmediði cihetle, son söz olarak 105 No’lu K.D.V. Genel Tebliði’ne raðmen oluþacak ihtilaflarýn yargýya intikal edeceði düþüncesindeyiz.
Saygýlarýmýzla
YANIT
YEMÝNLÝ MALÝ MÜÞAVÝRLÝK
VE DENETÝM ANONÝM ÞÝRKETÝ
NECDET ÖZSEZGÝN
|
|
|
